Magma
14.06.2023
I 2021 ble det sendt inn 391 960 selskaps- og konsernregnskaper til Regnskapsregisteret i Brønnøysund.
Av disse var 0,5 prosent avlagt i samsvar med International Financial Reporting Standards, eller IFRS, og 99,5 prosent avlagt i samsvar med god regnskapsskikk. Norsk Regnskaps-Stiftelse har i en årrekke utgitt regnskapsstandarder som gir god regnskapsskikk et konkret innhold. Den mest brukte regnskapsstandarden er NRS 8 God regnskapsskikk for små foretak. I 2021 ble 378 113 årsregnskaper angitt å være avlagt etter denne standarden.
Samfunnet er tjent med et velfungerende og hensiktsmessig regnskapsregelverk siden regnskapsinformasjon påvirker beslutninger og dermed hvordan ressurser blir fordelt og forvaltet. Aktiv regelverksutvikling skjer stort sett kun for regnskapspliktige som er IFRS-rapporterende. Staten bidrar med anslagsvis 2,3 millioner til denne regelverksutviklingen.1 For ikke-IFRS-rapporterende har regelverksutviklingen så godt som stanset opp. Det skyldes blant annet at Norsk RegnskapsStiftelse, som ikke mottar statlig støtte, mangler finansiering til videre drift. Stiftelsen ventet også i flere år på en avklaring på forslaget til ny regnskapslov (NOU 2015: 10 Lov om regnskapsplikt og NOU 2016: 11 Regnskapslovens bestemmelser om årsberetning mv.). Konsekvensen er et delvis utdatert og mangelfullt regelverk for 99,5 prosent av norske regnskapspliktige. For å bringe regnskapsregelverket à jour med behovet norsk næringsliv har for et hensiktsmessig og forholdsmessig regnskapsregelverk, må det blåses liv i arbeidet med å fastsette norske regnskapsstandarder.
Norsk RegnskapsStiftelse har i mange år etterlyst en politisk avklaring på hvordan arbeidet med norske regnskapsstandarder skal organiseres og finansieres. I mai 2022 ba Finansdepartement Norsk RegnskapsStiftelse opprette en arbeidsgruppe som blant annet skulle utrede om regnskapsstandarder bør gjøres rettslig bindende, og hvordan arbeidet bør organiseres og finansieres.2 Arbeidsgruppen leverte sin utredning til Finansdepartementet i januar 2023.
I denne artikkelen gir vi et innblikk i deler av utredningens innhold og anbefalinger, men først forklarer vi hvorfor regnskapsstandarder er et hensiktsmessig supplement til regnskapsloven.
Hvorfor er standarder om god regnskapsskikk hensiktsmessig?
Den norske regnskapsloven er en rammelov. Det betyr at lovteksten på en god del viktige områder kun angir rammene for akseptable løsninger. Det nærmere innholdet innenfor disse rammene fastsettes i samsvar med den rettslige standarden god regnskapsskikk: «Utarbeidelse av årsregnskap skal foretas i samsvar med god regnskapsskikk» (regnskapsloven § 4-6).
En rettslig standard kjennetegnes ved at rekkevidden av og innholdet i standarden ikke kan fastsettes ved bare å lese lovteksten og forarbeidene. I stedet formes innholdet gjennom praksis, teori og samfunnsutvikling. På regnskapsområdet ble bakgrunnen for innføringen av en rettslig standard begrunnet slik:
På grunn av virksomhetenes ulike art og på grunn av utviklingen i sin alminnelighet er det ikke mulig i en regnskapslov å forme regler som løser alle de spørsmål som kan oppstå for den regnskapspliktige i forbindelse med bokføringen og utarbeidelsen av årsoppgjøret. De regler som er tatt inn i komiteens forslag, er regler som man regner med har allmenn gyldighet. (...) I komiteens forslag er det gitt uttrykk for at bokføringen og årsoppgjøret skal være i samsvar med reglene i regnskapsloven og god regnskapsskikk. (Regnskapslovkomiteens innstilling av 1962, side 72) Fordelen med å la lovteksten trekke opp rammene for regnskapsrapporteringen, og overlate til god regnskapsskikk å utfylle rammene, ligger primært i dynamikken som bringes inn i regelverksutviklingen. Gjeldende rett kan endres uten at prosessen med å endre selve lovteksten må følges. Endringene fanges i stedet opp av den rettslige standarden. Ulempen ligger i tvilen som oppstår når lovtekst og forarbeider ikke gir nok veiledning. Det kan oppstå tvil om hvordan et regnskapsmessig problem bør løses, og det kan oppstå tvil om hvilket eller hvilke alternativer som gir uttrykk for god regnskapsskikk dersom flere alternativer er mulige innenfor lovens øvrige rammer.
Regulering ved bruk av rettslig standard, slik som god regnskapsskikk, representerer en form for prinsippbasert regulering. De regnskapsmessige løsningene som anses som kvalitetsmessig gode, er løsninger som ivaretar de grunnleggende regnskapsprinsippene. Disse løsningene kan utledes av den regnskapspliktige selv, og/eller de kan utledes av en regnskapsstandardsetter som fastsetter mer detaljert regulering i regnskapsstandarder. Selv om reglene følger av regnskapsstandarder, vil de fortsatt være prinsippbaserte så lenge de er utledet fra de grunnleggende prinsippene (eller mer generelt: et konseptuelt rammeverk). Prinsippbasert regulering som ikke inneholder detaljert regulering, for eksempel gjennom regnskapsstandarder, vil fordre mye av dem som skal utarbeide regnskapene (regnskapsprodusentene), dem som skal kontrollere regnskapene (revisorene), og dem som skal bruke regnskapene som grunnlag for beslutninger (regnskapsbrukerne). En løsning hvor den enkelte regnskapsprodusent selv må avklare hva som ligger i god regnskapsskikk, vil påføre næringslivet og samfunnet betydelige kostnader. På uavklarte områder må regnskapsprodusentene da bruke tid og ressurser på å finne regnskapsmessige løsninger de mener er akseptable, revisorene må ta stilling til om løsningene er i samsvar med god regnskapsskikk, og regnskapsbrukerne må bruke tid og ressurser på å finne ut av hvilke løsninger som er valgt. Dersom regnskapsbrukerne ikke klarer å finne ut hvilke regnskapsmessige løsninger som er valgt, eller regnskapsbrukerne finner ut at foretakene bruker forskjellige løsninger på ellers like transaksjoner og hendelser uten at de klarer å finne ut hvilke, vil de måtte ta beslutninger under større usikkerhet enn det som strengt tatt er nødvendig. En regnskapsstandard kunne gitt produsenten, revisoren og brukeren oppskriften på hvordan transaksjoner og hendelser skulle rapporteres. Kapitaltilbydere (investorer og kreditorer) tar hensyn til økt usikkerhet ved å øke avkastningskravet. Dermed blir færre investeringsprosjekter lønnsomme, og den økonomiske veksten blir lavere enn det den ellers ville ha vært. En regnskapsstandard kunne gitt produsenten, revisoren og brukeren oppskriften på hvordan transaksjoner og hendelser skulle rapporteres, og dermed usikkerheten. Det var nettopp betydningen god regnskapsinformasjon har for den økonomiske utviklingen som var begrunnelsen da EU vedtok å innføre IFRS:
Det Europeiske Råd i Lisboa 2000 understreket (...) viktigheten av et felles finansmarked for å bidra til å nå EUs sentrale målsettinger om vekst og høy sysselsetting. Det var et prioritert punkt å bedre sammenlignbarheten mellom foretakenes regnskaper. Kommisjonens handlingsplan understreker at sammenlignbar, gjennomsiktig og pålitelig finansiell informasjon er fundamental for et effektivt og integrert kapitalmarked. EU utviklet på denne bakgrunn en regnskapsstrategi om å innføre de internasjonale regnskapsstandardene IFRS som et felles sett regnskapsregler for børsnoterte foretak. (Innst. O. nr. 17 (2004-2005), kapittel 1) Finansdepartementet peker på det samme i Prop. 66 LS (2020-2021), kap. 3.2.1: «Kvaliteten på foretakenes årsberetninger og årsregnskaper er viktig for et velfungerende næringsliv og samfunnet for øvrig.»
For å illustrere hvorfor regnskapsstandarder kan forenkle hverdagen for regnskapsprodusenter, regnskapsbrukere og revisorer, bruker vi et eksempel. Regnskapsloven § 4-1 første ledd nr. 2 krever at «Inntekt skal resultatføres når den er opptjent (opptjeningsprinsippet)», uten at loven angir nærmere vilkår for når en inntekt er å anse som opptjent. Det finnes en del støtte i forarbeidene (se f.eks. NOU 1995: 30 Ny regnskapslov, kap. 2.4.3), men mange spørsmål er uavklart. Resultatføring av et varesalg krever at det foreligger en transaksjon som innebærer at risiko og kontroll over varen går over fra selger til kjøper. Normalt vil en inntekt fra varesalg kunne anses for opptjent, og dermed bli resultatført, når varen er levert, ettersom risiko og kontroll da normalt er overført fra selger til kjøper. Men hvordan skal kriteriene om overføring av risiko og kontroll praktiseres når kundene kan returnere den solgte varen og få pengene tilbake? Power gir for eksempel kundene rett til å returnere varene innen 60 dager og få pengene tilbake, se figur 1.
Siden kundene kan returnere varer innen 60 dager, kan for eksempel en TV solgt i november eller desember 2022 bli returnert i 2023. Skal Power resultatføre inntekten fra salget av TV-en i 2022 eller 2023?
En streng tolkning av kriteriene om overføring av risiko og kontroll vil bety utsatt resultatføring av all inntekt fra salg av varer som omfattes av en returrett inntil returretten er utløpt. Inntekten fra alt salg
Gå til medietSamfunnet er tjent med et velfungerende og hensiktsmessig regnskapsregelverk siden regnskapsinformasjon påvirker beslutninger og dermed hvordan ressurser blir fordelt og forvaltet. Aktiv regelverksutvikling skjer stort sett kun for regnskapspliktige som er IFRS-rapporterende. Staten bidrar med anslagsvis 2,3 millioner til denne regelverksutviklingen.1 For ikke-IFRS-rapporterende har regelverksutviklingen så godt som stanset opp. Det skyldes blant annet at Norsk RegnskapsStiftelse, som ikke mottar statlig støtte, mangler finansiering til videre drift. Stiftelsen ventet også i flere år på en avklaring på forslaget til ny regnskapslov (NOU 2015: 10 Lov om regnskapsplikt og NOU 2016: 11 Regnskapslovens bestemmelser om årsberetning mv.). Konsekvensen er et delvis utdatert og mangelfullt regelverk for 99,5 prosent av norske regnskapspliktige. For å bringe regnskapsregelverket à jour med behovet norsk næringsliv har for et hensiktsmessig og forholdsmessig regnskapsregelverk, må det blåses liv i arbeidet med å fastsette norske regnskapsstandarder.
Norsk RegnskapsStiftelse har i mange år etterlyst en politisk avklaring på hvordan arbeidet med norske regnskapsstandarder skal organiseres og finansieres. I mai 2022 ba Finansdepartement Norsk RegnskapsStiftelse opprette en arbeidsgruppe som blant annet skulle utrede om regnskapsstandarder bør gjøres rettslig bindende, og hvordan arbeidet bør organiseres og finansieres.2 Arbeidsgruppen leverte sin utredning til Finansdepartementet i januar 2023.
I denne artikkelen gir vi et innblikk i deler av utredningens innhold og anbefalinger, men først forklarer vi hvorfor regnskapsstandarder er et hensiktsmessig supplement til regnskapsloven.
Hvorfor er standarder om god regnskapsskikk hensiktsmessig?
Den norske regnskapsloven er en rammelov. Det betyr at lovteksten på en god del viktige områder kun angir rammene for akseptable løsninger. Det nærmere innholdet innenfor disse rammene fastsettes i samsvar med den rettslige standarden god regnskapsskikk: «Utarbeidelse av årsregnskap skal foretas i samsvar med god regnskapsskikk» (regnskapsloven § 4-6).
En rettslig standard kjennetegnes ved at rekkevidden av og innholdet i standarden ikke kan fastsettes ved bare å lese lovteksten og forarbeidene. I stedet formes innholdet gjennom praksis, teori og samfunnsutvikling. På regnskapsområdet ble bakgrunnen for innføringen av en rettslig standard begrunnet slik:
På grunn av virksomhetenes ulike art og på grunn av utviklingen i sin alminnelighet er det ikke mulig i en regnskapslov å forme regler som løser alle de spørsmål som kan oppstå for den regnskapspliktige i forbindelse med bokføringen og utarbeidelsen av årsoppgjøret. De regler som er tatt inn i komiteens forslag, er regler som man regner med har allmenn gyldighet. (...) I komiteens forslag er det gitt uttrykk for at bokføringen og årsoppgjøret skal være i samsvar med reglene i regnskapsloven og god regnskapsskikk. (Regnskapslovkomiteens innstilling av 1962, side 72) Fordelen med å la lovteksten trekke opp rammene for regnskapsrapporteringen, og overlate til god regnskapsskikk å utfylle rammene, ligger primært i dynamikken som bringes inn i regelverksutviklingen. Gjeldende rett kan endres uten at prosessen med å endre selve lovteksten må følges. Endringene fanges i stedet opp av den rettslige standarden. Ulempen ligger i tvilen som oppstår når lovtekst og forarbeider ikke gir nok veiledning. Det kan oppstå tvil om hvordan et regnskapsmessig problem bør løses, og det kan oppstå tvil om hvilket eller hvilke alternativer som gir uttrykk for god regnskapsskikk dersom flere alternativer er mulige innenfor lovens øvrige rammer.
Regulering ved bruk av rettslig standard, slik som god regnskapsskikk, representerer en form for prinsippbasert regulering. De regnskapsmessige løsningene som anses som kvalitetsmessig gode, er løsninger som ivaretar de grunnleggende regnskapsprinsippene. Disse løsningene kan utledes av den regnskapspliktige selv, og/eller de kan utledes av en regnskapsstandardsetter som fastsetter mer detaljert regulering i regnskapsstandarder. Selv om reglene følger av regnskapsstandarder, vil de fortsatt være prinsippbaserte så lenge de er utledet fra de grunnleggende prinsippene (eller mer generelt: et konseptuelt rammeverk). Prinsippbasert regulering som ikke inneholder detaljert regulering, for eksempel gjennom regnskapsstandarder, vil fordre mye av dem som skal utarbeide regnskapene (regnskapsprodusentene), dem som skal kontrollere regnskapene (revisorene), og dem som skal bruke regnskapene som grunnlag for beslutninger (regnskapsbrukerne). En løsning hvor den enkelte regnskapsprodusent selv må avklare hva som ligger i god regnskapsskikk, vil påføre næringslivet og samfunnet betydelige kostnader. På uavklarte områder må regnskapsprodusentene da bruke tid og ressurser på å finne regnskapsmessige løsninger de mener er akseptable, revisorene må ta stilling til om løsningene er i samsvar med god regnskapsskikk, og regnskapsbrukerne må bruke tid og ressurser på å finne ut av hvilke løsninger som er valgt. Dersom regnskapsbrukerne ikke klarer å finne ut hvilke regnskapsmessige løsninger som er valgt, eller regnskapsbrukerne finner ut at foretakene bruker forskjellige løsninger på ellers like transaksjoner og hendelser uten at de klarer å finne ut hvilke, vil de måtte ta beslutninger under større usikkerhet enn det som strengt tatt er nødvendig. En regnskapsstandard kunne gitt produsenten, revisoren og brukeren oppskriften på hvordan transaksjoner og hendelser skulle rapporteres. Kapitaltilbydere (investorer og kreditorer) tar hensyn til økt usikkerhet ved å øke avkastningskravet. Dermed blir færre investeringsprosjekter lønnsomme, og den økonomiske veksten blir lavere enn det den ellers ville ha vært. En regnskapsstandard kunne gitt produsenten, revisoren og brukeren oppskriften på hvordan transaksjoner og hendelser skulle rapporteres, og dermed usikkerheten. Det var nettopp betydningen god regnskapsinformasjon har for den økonomiske utviklingen som var begrunnelsen da EU vedtok å innføre IFRS:
Det Europeiske Råd i Lisboa 2000 understreket (...) viktigheten av et felles finansmarked for å bidra til å nå EUs sentrale målsettinger om vekst og høy sysselsetting. Det var et prioritert punkt å bedre sammenlignbarheten mellom foretakenes regnskaper. Kommisjonens handlingsplan understreker at sammenlignbar, gjennomsiktig og pålitelig finansiell informasjon er fundamental for et effektivt og integrert kapitalmarked. EU utviklet på denne bakgrunn en regnskapsstrategi om å innføre de internasjonale regnskapsstandardene IFRS som et felles sett regnskapsregler for børsnoterte foretak. (Innst. O. nr. 17 (2004-2005), kapittel 1) Finansdepartementet peker på det samme i Prop. 66 LS (2020-2021), kap. 3.2.1: «Kvaliteten på foretakenes årsberetninger og årsregnskaper er viktig for et velfungerende næringsliv og samfunnet for øvrig.»
For å illustrere hvorfor regnskapsstandarder kan forenkle hverdagen for regnskapsprodusenter, regnskapsbrukere og revisorer, bruker vi et eksempel. Regnskapsloven § 4-1 første ledd nr. 2 krever at «Inntekt skal resultatføres når den er opptjent (opptjeningsprinsippet)», uten at loven angir nærmere vilkår for når en inntekt er å anse som opptjent. Det finnes en del støtte i forarbeidene (se f.eks. NOU 1995: 30 Ny regnskapslov, kap. 2.4.3), men mange spørsmål er uavklart. Resultatføring av et varesalg krever at det foreligger en transaksjon som innebærer at risiko og kontroll over varen går over fra selger til kjøper. Normalt vil en inntekt fra varesalg kunne anses for opptjent, og dermed bli resultatført, når varen er levert, ettersom risiko og kontroll da normalt er overført fra selger til kjøper. Men hvordan skal kriteriene om overføring av risiko og kontroll praktiseres når kundene kan returnere den solgte varen og få pengene tilbake? Power gir for eksempel kundene rett til å returnere varene innen 60 dager og få pengene tilbake, se figur 1.
Siden kundene kan returnere varer innen 60 dager, kan for eksempel en TV solgt i november eller desember 2022 bli returnert i 2023. Skal Power resultatføre inntekten fra salget av TV-en i 2022 eller 2023?
En streng tolkning av kriteriene om overføring av risiko og kontroll vil bety utsatt resultatføring av all inntekt fra salg av varer som omfattes av en returrett inntil returretten er utløpt. Inntekten fra alt salg
